Зачастую предприятию для хоздеятельности нужен автомобиль, однако свободных денег на его приобретение нетили по каким-либо причинам просто нетжелания заводить собственного железного коня. Тогда аренда — лучшее решение. Причем арендовать авто у физлица может быть гораздо выгоднее, чем у юрлица. Поэтому нередко предприятия обращаются с заманчивым предложением к своим работникам или другим физлицам. О том, как правильно оформить такие взаимоотношения, какие налоги уплатить, мы и расскажем в данной консультации.
Документальное оформление
Аренду автомобиля у физлица оформляют, как, впрочем, и другую аренду, соответствующим договором. Напомним: договор найма (аренды) транспортного средства при участии физлица с 1 января 2004 года необходимо нотариально удостоверять (ч. 2 ст. 799 ГКУ).
Кроме того, не обойтись и без первичной документации, на которой базируется учет. Так, передачу и возврат объекта аренды проводят на основании акта в произвольной форме. В нашем случае арендодатель — физлицо, поэтому акт, как правило, составляет юрлицо-арендатор.
Эксплуатируя транспортное средство, предприятие-арендатор выписывает путевые листы, на основании которых ведет учет использованного топлива. Если на авто перевозят грузы, то понадобится товарно-транспортная накладная типовой формы № 1 -ТН.
Налог с доходов
Суть арендной платы разъясняет нам ст. 762 ГКУ: "За пользование имуществом с нанимателя взимается плата, размер которой устанавливается договором найма". Арендная плата — это плата за пользование имуществом. И ничего общего с зарплатой или вознаграждением по гражданско-правовому договору она не имеет. А вот доходом физлица она является в полном размере как доход с источником происхождения из Украины — согласно пп. "е"п. 1.3 3аконаУкраины"Оналогесдоходовфизичес-кихлиц" от 22.05.03 г. №Ч (далее — Закон о доходах). Значит, сумма арендной платы подлежит обложению налогом с доходов. Причем неважно: работникэто или нет — налогообложение одинаковое, исключение только для физ-лиц-СПД. Но обо всем по порядку.
Аренда авто у физлиц — не СПД.
Налоговым агентом тут выступает предприятие-арендатор. Именно он, начисляя арендную плату физлицу, обязан удержать налог с доходов и перечислить его в бюджет. Ставка налога общая — 15% от суммы арендной платы.
Вы спросите, сколько платить за аренду, есть ли минимальное ограничение? Может ли арендная плата быть меньше амортизации авто? Ответ прост: арендную плату стороны ус танавливают самостоятельно по взаимному согласию и фиксируют в договоре. Минимальный размер платы за аренду авто не установлен. К сумме амортизации она не привязана.
Налог с доходов платят с полной суммы арендной платы.
Заметьте: приудержании налога с доходов сумму арендной платы не уменьшают на налоговую социальную льготу. Ведь ее применяют только к доходу в виде зарплаты (п. 6.1 Закона о доходах). А арендная плата, как мы уже сказали, зарплатой не является.
Когда уплачивать налог с доходов? Общий случай — при получении денег в банке на выплату арендной платы или одновременно с платежным поручением на перечисление этой суммы физлицу.
Если же ее погашают в неденежной форме или наличкой из выручки — на следующий банковский день.
Иногда арендную плату начисляют, но не выплачивают. Тогда налог необходимо отдать в бюджет в сроки, установленные законом для месячного отчетного периода, то есть не позднее 30 календарных дней, следующих за месяцем начисления арендной платы (пп. 8.1.2 Закона о доходах). Под начислением тут следует понимать отражение в бухучете.
Когда начислять арендную плату? Обычно — в сроки, зафиксированные в договоре. Когда там записано, что выплата арендной платы производится раз в квартал или раз в год, тогда и начисление платы за аренду осуществляют по истечении таких периодов (в последний день). Если же на следующий месяц после окончания квартала — то в последний день месяца, следующего за кварталом предоставления аренды. И, соответственно, уплачивают налог вместе с выплатой арендной платы или в течение 30 дней после месяца начисления (если это происходит раз в год, то и уплата налога — раз в год, и нарушения тут не будет).
Если же в договоре нет ни слова о сроках (периодичности) выплаты арендной платы, то по умолчанию согласно ч. 5 ст. 762 ГКУ ее нужно начислять ежемесячно. И стало быть, ежемесячно перечислять в бюджет налог с доходов в сроки, названные выше.
"Плата за пользование имуществом вносится ежемесячно, если иное не установлено договором" (ч. 5 ст. 762 ГКУ).
Конечно же, налоговый агент — арендатор должен уведо-митьсвоюналоговуюоданной выплате, подав Налоговый рас-четпоф. № 1ДФ, где указатьсумму арендной платыспризна-ком дохода "01" и сумму удержанного налога с доходов.
Аренда авто у частного предпринимателя
Если предприятие арендует машину у физлица-СПД, у которого аренда входит в рамки его предпринимательской деятельности, то налог с доходов можно не удерживать.
(пп. 9.12.1 Законаодоходах). Причем это касается предпринимателей, которые находятся какнаупрощенной.такина общей системе налогообложения. Подтверждение тому находим и в приказе ГНАУ от 29.12.03 г № 633*: "Таким образом, на основании положений пункта 1.6 статьи 13акона (а также подпункта 4.3.25 пункта 4.3 статьи 4, подпунктов 9.12.1 и 9.12.2 пункта 9.12 статьи 9, статьи 17 Закона; статьи 14 Декрета лицо, которое является источником выплаты дохода (выручки) в пользу субъекта предпринимательской деятельности, не имеет правовых оснований определять объект налогообложения— налогооблагаемый доход при осуществлении выплаты такого дохода (выручки), поскольку это приведет к двойному налогообложению такого дохода (выделено авт. — Н. X.)". Все верно, ведь частный предприниматель на обычной системе сам уплачивает за себя налог с доходов, а предприниматель-единщик уплачивает единый налог и от налога с доходов он вообще освобожден.
Однако чтобы не облагать доходов предпринимателя, предприятию стоит запастись документами, подтверждающими статус такого физлица-СПД. Такими документами служат копии:
— Свидетельства о регистрации субъектом предпринимательства и платежных документов об уплате авансовых платежей по налогу с доходов — для предпринимателей на общей системе налогообложения;
— Свидетельства об уплате единого налога и платежных документов об уплате единого налога—для предпринима-телей-единщиков.
Указанные бумаги нужно предъявить по требованию налоговиков, чтобы избежать недоразумений во время проведения проверки (см. письмо ГНАУ от 06.02.07 г. №2174/7/17-0717).
Если же предприниматель по каким-то причинам не предоставит их, то предприятие должно исполнить обязанности налогового агента: удержать и перечислить налог в бюджет как из обычных доходов физлица, руководствуясь пп. 9.12.2 Закона о доходах (см. письмо ГНАУ от 01.09.06 г. №9732/6/17-0716).

Обратите внимание! Если арендодатель — предприниматель на упрощенной системе, то не облагать налогом с доходов вы можете лишь те доходы, которые получены от его предпринимательской деятельности, указанной в Свидетельстве об уплате единого налога.
В случае, когда вы арендуете авто у предпринимателя на общей системе, то позаботьтесь о том, чтобы его статус был указан в договоре аренды.

Однако то, что предприятие не удерживает налога из арендной платы, выплаченной предпринимателю, не освобождает предприятие от подачи ф. № 1ДФ. В ней фиксируют сумму начисленного и выплаченного дохода с признаком "42", а в графах4а и 4 "Сумма удержанного налога" ставят прочерк.
Социальные взносы
Как известно, базой обложения социальными взносами служит зарплата, адля пенсионных взносов—еще больничные и вознаграждения за выполненные работы (услуги) по гражданско-правовым договорам. То, что арендная плата явно не зарплата — сомнений ни у кого не вызывает, ведь — это плата за пользование имуществом, а не за труд.
Да и выполнением работ или предоставлением услуг аренду назвать нельзя. Кстати, о том, что доход, полученный от предоставления имущества в аренду, не связан с выполнением работ (услуг) по гражданско-правовым договорам, в своих письмах неоднократно высказывался Пенсионный фонд (одно из последних — от 27.02.04 г. № 1852/04, см. газету "Все о бухгалтерском учете" № 22 за 2004 год). Поэтому...
... никакие социальные взносы на арендную плату не начисляют и из нее не удерживают.
Причем страховыми взносами не облагают арендной платы, выплачиваемой как работникам, так и неработникам предприятия.
Бухгалтерский учет
В бухучете предприятие-арендатор отражает взятый в аренду автомобиль на забалансовом счете 01 "Арендованные необоротные активы". Сумму арендного платежа списывает на соответствующий расходный счет в зависимости от того, как и где используют арендованное авто. И завершаем наше повествование примером.
ППИМРП Предприятие арендовало у физлица (неСПД) легковой автомобиль стоимостью 45000 грн. Ежемесячная арендная плата —600 грн. Но в валовые расходы попадет только 50% этой суммы (пп. 5.4.10 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР). В бухгалтерском учете данную операцию показывают так.

РЕМОНТ АРЕНДОВАННОГО У ФИЗЛИЦА АВТО: УДЕРЖИВАТЬ ЛИ НАЛОГ С ДОХОДОВ

Мы арендуем автомобиль у физического лица. По договору мы должны проводить его техническое обслуживание, текущий и капитальный ремонты. Возникает ли у физлица доход в размере стоимости такого технического обслуживания и ремонта?
А. Краснопольская, бухгалтер, г. Ирпень

ОТВЕТ: Подобные вопросы достаточно распространены. Сразу сложно сказать, будет ли стоимость ремонта облагаться в соответствии с Законом Украины "О налоге с доходов физических лиц" от 22.05.03 г. № 889-1У (далее — Закон о доходах). Азначит, нужно разобраться с каждым из видов ремонта отдельно. Причем сегодня мы проанализируем точку зрения налоговиков и выскажем собственное мнение об удержании налога с доходов из стоимости указанных расходов арендодателя.
Начнем с терминов. Их мы возьмем из Положения о техническом обслуживании и ремонте дорожных транспортных средств автомобильного транспорта, утвержденного приказом Минтранса Украины от 30.03.98 г. № 102(далее — Положение № 102).
Техническое обслуживание — комплекс операций или операция по поддержанию работоспособности либо исправности изделия во время использования по назначению, хранения и транспортировки.
Текущий ремонт (ТР) — ремонт, который выполняется для обеспечения или восстановления работоспособности изделия и заключается в замене и(или) восстановлении отдельных частей (может выполняться заявочно либо по результатам диагностирования агрегатным, обезличенным и другими методами).
Капитальный ремонт (КР) — ремонт, который выполняется для восстановления исправности и полного или близкого к полному восстановлению ресурса изделия с заменой либо восстановлением любых частей, в том числе базовых.
Текущий ремонт и техническое обслуживание
Здесь без сложностей. Мы соглашаемся с выводами налоговиков — дохода нет.
Как предусматривает ст. 776 Гражданского кодекса Украины (далее — ГКУ), обязанность поддерживать транспортное средство в надлежащем техническом состоянии возложена на арендатора. Тогда стоимость текущего ремонта и технического обслуживания арендованного автомобиля нельзя рассматривать как доход физлица-арендода-теля (письмо ГНАв г. Киеве от 10.04.06 г. № 250/10/31-106). Однако в упомянутом письме его авторы отметили: доходом не считается стоимость технического обслуживания и ТР, осуществленных арендатором согласно Положению № 102, и в пределах срока действия договора аренды.
Что ж, арендодатель здесь не может получать какой-либо доход, так как поддерживать авто в надлежащем состоянии — обязанность арендатора.
Капитальный ремонт
В письме ГНАУ от 18.07.07 г. № 8838/5/15-031 боб отнесении к налогооблагаемому доходу арендодателя стоимости КР автомобиля сказано следующее: в случае предоставлеления юридическим лицом — налоговым агентом дохода физ-лицу-арендодателю в виде КР арендованного автомобиля в соответствии с п. 1.1 и пп. "е" пп. 4.2.9 Закона о доходах такой доход является дополнительным благом и его стоимость подлежит обложению налогом с доходов в составе общего налогооблагаемого дохода месяца, в котором был завершен ремонт, по ставке 15%.
Мы считаем, что налогооблагаемый доход здесь будет возникать не всегда.
Даже если согласиться с выводом налоговиков, то в ситуации с арендой автомобиля у неработника можно говорить исключительно о подарке (дополнительное благо по Закону о доходах получают исключительно работники1), хотя, конечно, от этого мало что меняется (ставка налога все равно такая же —15%). И если вы согласны с этим, то как налоговому агенту вам следует удержать налог с доходов.
Примечание
В упомянутом же письме налоговики подчеркивали, что доход, полученный плательщиком от его работодателя в виде КР автомобиля, является дополнительным благом (пп."е"пп. 4.2.9 Закона о доходах) и, всо-ответствиисп. 4.1 Закона о доходах, включается в состав общего налогооблагаемого дохода того месяца, когда такой ремонт закончился. Действительно, относительно ремонта авто работника по заявлению работника или просто по решению руководства фирмы (в ситуации, если нет договора аренды) такой налогооблагаемый доход возникает. Единственный вопрос у нас здесь — дата возникновения дохода. По версии налоговиков—дата окончания ремонта. На наш взгляд, это также может быть дата уплаты работодателем средств другой фирме за выполнение ремонта авто работника. Конечно, в каждой отдельной ситуации нужно определять дату возникновения дохода в зависимости от соответствующих обстоятельств.

Разберемся стем, когда наниматель вообще может сделать капитальный ремонт и когда у наймодателя возникнет доход.
Посмотрим, что по этому поводу сказано в ст. 776 ГКУ. В ней подчеркнуто: КР вещи, переданной в наем, производит наймодательзасвой счет, если иное не установлено договором или законом. Если же наймодатель не сделал КР вещи и это препятствует ее использованию в соответствии с назначением и условиями договора, наниматель имеет право отремонтировать ее и зачислить стоимость ремонта в счет платы за пользование вещью, или требовать возмещения стоимости ремонта либо расторжения договора и возмещения убытков.
Итак, возможны следующие ситуации, когда наниматель проводит КР.
ПЕРВАЯ. Договор найма (аренды) вообще не устанавливает норм относительно возможности КР нанимателем, но из-за бездеятельности наймодателя наниматель вынужден сам сделать КР и у него возникает право на возмещение его стоимости либо зачисление ее в счет платы за пользование вещью. Возникает ли доход у наймодателя?
Если наниматель воспользовался правом на зачисление или на возмещение, а наймодатель возместил стоимость КР — дохода, конечно же, нет.
Если же наниматель не будет требовать возмеще- ния стоимости КР наймодателем, стоимость КР следует включить в налогооблагаемый доход наймодателя. Следует сказать: нанимателюжелательно уведомить наймодателя о том, что он не будет требовать возмещения стоимости КР. Тогда наниматель фактически прощает долг наймодателя по ст. 605 ГКУ. Возникнуть такой доход может только в момент, когда принято решениеотом, что наниматель не будет требовать возмещения, а не в месяце, в котором закончен капремонт. Ведь исходя из расшифровки термина "доход", приведенного в п. 1.2 Закона о доходах, он возникаеттогда, когда налогоплательщик получает в собственность сумму любых денежных средств, стоимость материального и нематериального имущества, других активов, имеющих стоимость, или названные суммы начислены в его пользу. Именно тогда бухгалтеру нужно удержать из стоимости КР 15% налога с доходов.
Возможна и ситуация, когда прощения долга не будет, а наниматель, произведя КР продолжительное время не будет требовать возмещения его стоимости. Тогда по истечении 3-х лет после даты окончания КР он все равно должен включить стоимость КР в налогооблагаемый доход наймодателя независимо оттого, возвратил наниматель авто или нет.
ВТОРАЯ. В договоре четко прописано, что наниматель может сделать КР с последующим возмещением его стоимости (в том числе зачислив стоимость ремонта в счет платы за пользование вещью).
Возникает ли доход у наймодателя?
Здесь все подобно первому варианту — если возмещение (зачисление) состоялось — доход не возникает, если же арендатору ничто не возмещено — у арендодателя возникает налогооблагаемый доход.
ТРЕТЬЯ. В договоре зафиксирована обязанность арендатора произвести КР, причем никакого возмещения (зачисления) не предусмотрено.
Возникает ли доход у наймодателя?
Мы считаем, что доход здесь не должен появиться. Дело вот в чем. В п. 1 ст. 785 ГКУ сказано: в случае прекращения договора найма наниматель должен немедленно возвратить наймодателю вещь в состоянии, в котором она получена, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном в договоре.
В описанной ситуации именно арендатор обязан осуществить КР. Так что авто должны возвратить владельцу в исправном состоянии после ремонта (конечно, если есть необходимость в КР).
Поэтому, когда КР делают для приведения автомобиля в необходимое состояние, дохода у физлица не будет.
Заметим: дохода здесь не будет независимо оттого, возвращают ли авто арендодателю сразу после КР или же его продолжает использовать арендатор. В случаях, когда все-таки есть налогооблагаемый доход, запомните: прежде чем исчислить налог, следует воспользоваться п. 3.4 Закона о доходах и определить сумму грязного дохода: стоимость ремонта с НДС умножить на коэффици- ] ент 1,176471. Полученный результат умножить на 15%, это и будет сумма налога к уплате.
Ответ на ваш вопрос будет неполным, если мы не рассмотрим еще одну ситуацию, когда может возникнуть налогооблагаемый доход — улучшение объекта аренды.
Улучшение объекта аренды
К сожалению, об этой ситуации налоговики вообще не вспоминали в своих разъяснениях, хотя, согласитесь, она достойна внимания.
Обратимся кет. 778 ГКУ. Здесь сказано: улучшение возможно исключительно при наличии согласия наймодателя. Та же статья гласит: когда улучшения могут быть отделены от объекта найма без его повреждения, наниматель имеет право их изъять. Если улучшение произошло с согласия наймодателя, наниматель вправе возместить стоимость расходов или зачислить их в счет платы за пользование вещью. И только когда наниматель без согласия наймодателя сделал улучшения, которые не получится отделить без ущерба для вещи, ему придется забыть о компенсации их стоимости (п. 5 ст. 778 ГКУ).
Что же такое улучшение? Это модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция ит. п., приводящая кувеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта (такое толкование следует из п. 14 П(С)БУ 7 "Основные средства").
Отсюда вывод: налогооблагаемый доход у физлица-най-модателя появится тогда, когда ему возвратят улучшенный автомобиль, а наниматель при этом или не будет требовать возмещения расходов на улучшение (втом числе вечетаренд-ной платы), или не будет иметь права на такое восстановление (п. 5 ст. 778 ГКУ). Тогда наниматель как налоговый агент должен применить п. 3.43аконао доходах костаточной стоимости улучшения, чтобы определить размер дохода наймодателя и удержать из него налог по ставке 15%.
Мы убеждены, что доход будет именно в размере остаточной стоимости улучшения, ведь затраты арендатора на улучшение объекта операционной аренды, которые приводят к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от его использования, вбухучете арендатор отражает как капитальные инвестиции в создание (строительство) других необоротных материальных активов. Последние подлежат амортизации. Поэтому, на наш взгляд, именно остаточную стоимость, которая равна первичной стоимости улучшения минус амортизация, нужно облагать налогом с доходов.

Виктор Нагорный, консультант газеты "Все о бухгалтерском учете"